Betriebliche Altersversorgung — Steuerliche Anerkennung von Kapitalabfindungsklauseln bei Pensionszusagen

Die Finanzverwaltung hat mit BMF-Schreiben vom 06.05.2005 nunmehr erstmals Vorgaben zur steuerlichen Anerkennung von Abfindungsklauseln in Pensionszusagen gemacht. Werden die bestehenden Pensionszusagen hiernach nicht bis zum 31.12.2005 an die nachstehend im Einzelnen dargestellten Vorgaben angepasst, besteht die Gefahr, dass die Rückstellungen in der Steuerbilanz nicht anerkannt werden. Durch das vorgenannte Schreiben wurden die Anforderungen an die steuerliche Anerkennung von Abfindungsklauseln erheblich verschärft. Dies gilt für Arbeitnehmer und für beherrschende Gesellschafter-Geschäftsführer. Danach scheidet die Bildung einer Rückstellung nach § 6a EStG aus, wenn die Zusage einen Vorbehalt enthält, nach dem Anwartschaften oder laufende Leistungen gemindert oder entzogen werden können. Insbesondere ist die jederzeitige Abfindung zum Teilwert nach § 6a Abs. 3 EStG ein unzulässiger Vorbehalt, weil er die Gleichwertigkeit verletzt. Für aktive Anwärter gilt darüber hinaus die Besonderheit, dass nur eine Abfindung zum Barwert der künftigen Pensionsleistungen im Sinne des vollen, unquotierten Anspruchs unschädlich ist. Zuletzt wird festgestellt, dass die Klausel — aufgrund des Schriftformerfordernisses — das Rechenverfahren zur Ermittlung der Abfindungshöhe präzise vorgeben muss. Ansonsten ist die Pensionsrückstellung insgesamt gefährdet! Die Grundsätze des Schreibens gelten für alle offenen Fälle. Vor diesem Hintergrund raten wir — ggf. mit ihrem steuerlichen Berater — unbedingt zur alsbaldigen Überprüfung aller Abfindungsklauseln in Pensionsverträgen, ob diese der geänderten Gesetzeslage und Auffassung der Finanzverwaltung genügen.

Generell können schon jetzt folgende Aussagen getroffen werden:

· Abfindungsklauseln in Pensionszusagen an Arbeitnehmer im Sinne des Betriebsrentengesetzes (BetrAVG) und ihnen gleich gestellte Pensionen (Vorstände von Genossenschaften, nicht beherrschende Geschäftsführer oder Vorstände von Kapitalgesellschaften)

Klauseln in Pensionszusagen, die für das laufende Beschäftigungsverhältnis ein Abfindungsrecht vorsehen, sind arbeitsrechtlich zwar zulässig, da das in § 3 BetrAVG geregelte Abfindungsverbot keine Anwendung findet. Steuerlich werden derartige Klauseln allerdings zukünftig nur noch anerkannt, wenn sich die Abfindung statt nach dem bis zum Abfindungszeitpunkt erdienten (quotierten) nach dem vollen (unquotierten) Anspruch bemisst. Das war in der bisherigen Vertragspraxis aber unüblich: Abfindungsklauseln orientierten sich bislang am quotierten, das heißt am bis zum Abfindungszeitpunkt erdienten Anspruch. Wegen der geänderten Auffassung der Finanzverwaltung empfehlen wir nunmehr, Abfindungsklauseln für das laufende Beschäftigungsverhältnis generell zu streichen, um die steuerliche Anerkennung der Pensionsrückstellung nicht zu gefährden.

Ergänzend ist anzumerken, dass sich das BMF-Schreiben nur auf Klauseln in einer Pensionszusage bezieht. Tatsächliche Abfindungen — ohne dass diese vorher festgelegt wurden — sind bei laufenden Beschäftigungsverhältnissen steuerlich weiterhin zulässig, auch wenn sich deren Höhe nach dem bis zum Abfindungszeitpunkt erdienten, quotierten Anspruch bemessen sollte. Pensionszusagen für Arbeitnehmer sollten daher generell keine Regelung zur Abfindung enthalten.

· Abfindungsklauseln in Pensionszusagen an beherrschende Gesellschafter-Geschäftsführer, die nicht unter das BetrAVG fallen

Wir raten auch hier zur Streichung von Abfindungsklauseln für das laufende Dienstverhältnis, da diese den zuvor dargestellten Anforderungen der Finanzverwaltung in aller Regel nicht entsprechen werden. Ohne eine Abfindungsklausel dürfte die Abfindung zulässig sein, soweit für die Entziehung zukünftig noch erdienbarer Versorgungsansprüche eine betriebliche Veranlassung gegeben ist (z.B. Unternehmensverkehr (Sanierung).

Häufig besteht aus Unternehmersicht das Bedürfnis, Versorgungszusagen an beherrschende Gesellschafter-Geschäftsführer bei Ausscheiden aus dem Unternehmen — anlässlich eines geplanten Verkaufs bzw. eine Liquidation des Unternehmens oder bei Eintritt des Versorgungsfalles — abzufinden. Aufgrund des steuerlichen Nachzahlungsverbotes, also dem Erfordernis einer klaren und im Voraus getroffenen Vereinbarung, wird aus Sicherheitsgründen empfohlen, Versorgungszusagen mit einer den Vorgaben des BMF-Schreibens entsprechenden Klausel zu versehen. Dabei dürfte eine Konkretisierung der Abfindungshöhe als „Barwert der bis zum Ausscheidezeitpunkt erdienten Anwartschaft unter Berücksichtigung der für den letzten Bilanzstichtag relevanten steuerlichen Rechnungsgrundlagen“ von der Finanzverwaltung nicht zu beanstanden sein.

Abschließend soll noch kurz auf die Änderungen durch das am 01.01.2005 in Kraft getretene Alterseinkünftegesetz (AltEinkG) eingegangen werden. Hierdurch wurden die arbeitsrechtlichen Rahmenbedingungen für die Zulässigkeit einer Abfindung weiter eingeschränkt.

Das Abfindungsverbot des § 3 BetrAVG, das vorher nur für unverfallbare Anwartschaften eines ausscheidenden Mitarbeiters zutraf, gilt nunmehr auch für laufende Versorgungsleistungen, die ab dem 01.01.2005 einsetzen. Eine Abfindung unverfallbarer Anwartschaften oder laufende Versorgungsleistungen ist bei Renten nur noch bis zu einem Monatsbetrag von 24,15 € oder bei Kapital bis zu 2.898,00 € (Werte für 2005) zulässig. Wird dennoch abgefunden, besteht die Gefahr der Doppelzahlung.

Von dem Abfindungsverbot ist das Kapitalwahlrecht nicht betroffen. Denn anders als die Abfindung — diese betrifft den entgeltlichen Verzicht auf einen Rentenanspruch — handelt es sich bei einem Kapitalwahlrecht um die Möglichkeit, eine andere Leistungsform (Kapital statt Rente) zu wählen. Dennoch wird auch das Kapitalwahlrecht den Anforderungen des oben zitierten BMF-Schreibens genügen müssen. Bei der nachträglichen Einräumung eines Kapitalwahlrechts ist zudem Vorsicht geboten, um sich nicht dem Vorwurf der Umgehung des arbeitsrechtlichen Abfindungsverbotes gemäß § 3 BetrAVG auszusetzen.

(Quelle: RS compertis Beratungsgesellschaft für betriebliches Vorsorgemanagement mbH)

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